房地產開發企業回遷物業的稅會處理

問題

城市更新專案開發企業向被拆遷人回遷物業，稅務上應確認增值稅、土地增值稅及企業所得稅視同銷售收入，會計上同樣需確認收入嗎？

01

TAX

稅務處理

增值稅

開發企業向被拆遷方回遷房屋，

實質上是以新建房產換取被拆遷方非貨幣性資產的行為，即發生了有償轉讓不動產增值稅納稅義務，應按規定繳納增值稅。

回遷物業增值稅銷售額的確認問題，可參考

回遷物業開票價格對房地產企業稅負的影響

一文中對增值稅的相關分析。

土地增值稅

取被拆遷方非貨幣性資產的行為，因此回遷房應視同銷售確認收入，並將其確認為專案拆遷補償成本。

涉及補價的，拆遷補償成本應加上其支付的補價款或減除其收到的補價款。

企業所得稅

回遷房屋，

實質上是以新建房產換取被拆遷方非貨幣性資產的行為，因此回遷物業應視同銷售確認收入，並將其確認為取得土地使用權的成本。

涉及補價的，土地使用權的取得成本還應加上應支付的補價款或減除應收到的補價款。

02

TAX

會計處理

據中國證券監督管理委員會會計部所編寫的《上市公司執行企業會計準則案例解析（2020）》案例6-18“回遷房的收入確認”相關解析，開發企業應結合拆遷補償協議對具體情況進行經濟實質判斷，以確定收入確認的方式。

1、回遷房的經濟實質類似於商品房銷售

回遷房的經濟實質是否類似於商品房銷售，可參考以下因素進行綜合判斷：從開發企業角度上看，回遷人可選擇的房屋型別、配建標準、擇房條件等與商品房是否無差異，例如開發企業未指定回遷戶只能購買特定的樓或樓層、特定的戶型或面積，回遷樓的建造標準也與其他商品房類似；從回遷戶角度上看，回遷戶與其他商品房客戶是否享有基本等同的權利與義務。

若各方面因素綜合分析可認定回遷房的經濟實質類似於商品房銷售，即發生了回遷戶以非現金對價（原自住房屋和土地使用權）換取開發商建造房屋的交易。

根據《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》（2019修訂），企業以存貨換取客戶的非貨幣性資產的，適用《企業會計準則第14號——收入》。根據《企業會計準則第14號——收入》（2017年修訂）第十八條，客戶支付非現金對價的，企業應當按照非現金對價的公允價值確定交易價格。非現金對價的公允價值不能合理估計的，企業應當參照其承諾向客戶轉讓商品的單獨售價間接確定交易價格。

因此，若回遷房的經濟實質為銷售商品房，開發企業

應根據其取得被拆遷人房屋及土地使用權的公允價值確定回遷房銷售收入

，若相關公允價值無法合理估計，可採用回遷房的單獨售價確定銷售收入，同時結轉相應成本。

2、回遷房的經濟實質與商品房銷售存在顯著差距

2、回遷房的經濟實質與商品房銷售

，回遷房的回遷物件、價格、交付時間等相關活動於取得土地使用權時均已被約定，其經濟實質與商品房銷售存在明顯的區別，

存在顯著差距

實際上，回遷行為與一般的商品房銷售必然存在著明顯差異，幾乎不存在可判斷回遷房的經濟實質類似於商品房銷售的情形。

第一，回遷戶與一般商品房客戶所享有的權利與義務通常有所區別，例如房屋單方售價、交付時間、選房方式等，一些專案對回遷房與市場商品房也採取了不同的建造標準。

第二，在拆遷補償階段，根據被拆遷物業的現狀情況及拆遷人制定的拆遷補償標準，回遷戶所能取得的回遷房面積已基本固定。同時，拆遷補償普遍按照“應回遷物業建築面積與實際回遷物業建築面積相近”的原則進行選房，或者給予回遷戶按確定的價格增購一定面積的權利，在回遷房面積的限制下，回遷戶可選擇的戶型也相對固定了。

第三，如深圳市城市更新專案，開發商透過與所有物業權利人簽訂搬遷補償協議的方式成為單一

權利

主體，再向區城市更新部門申請確認為實施主體，其後申請取得更新單元規劃確定的開發建設用地使用權，簽訂土地使用權出讓合同。即專案開發主體取得土地使用權前需負責完成專案範圍內的拆遷補償工作，並承擔相應的補償安置義務，回遷房屋的經濟實質就是

為取得

土地使用權而承擔的義務，而不是銷售獲取利潤。

若開發商回遷房屋是取得土地使用權所必須承擔的義務，目的並非銷售獲取利潤

則回遷房不應確認收入，回遷房所分攤的土地成本與建造成本扣除收到的補價可作為取得土地使用權的成本，於其他商品房交付時結轉至營業成本。

綜上，

稅收的基本目的在於籌集國家財政收入，為政府履行各項職能的公共支出提供保障。稅務上確認視同銷售收入，是基於防止稅款流失的需要。

本文認為，除極少數特殊情形外，開發企業回遷物業在會計上不應確認收入。

會計的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計資訊，有助於相關資訊使用者作出經濟決策。會計上不確認回遷房收入，是為避免企業盈餘管理導致會計資訊質量下降。

差異分析

因此在稅務上，更多時候注重的是形式，只要資產在不同主體之間發生所有權轉移就應確認收入，否則就可能產生避稅漏洞而造成稅源流失。

因此

在會計上，基於實質重於形式與謹慎性的會計資訊質量要求，企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計核算，避免高估資產或收益。

作者：王佳玲，

碩士研究生，先後畢業於中南財經政法大學和廈門大學，專注於房地產稅務研究、不良資產司法拍賣稅務研究。