實務｜新收入準則下現金折扣對稅收有何影響？

許多企業在日常銷售收款時，都會接觸“現金折扣”。由於新收入準則下的現金折扣會計處理與舊收入準則不同，許多財務人員比較疑惑現金折扣在新舊會計準則下分別如何處理，以及是否會產生稅會差異。今天筆者將按以下思路和各位一起探討關於“現金折扣”的問題，如有不當之處，歡迎各位專業人士指正。

一、什麼是現金折扣

現金折扣是指企業為鼓勵客戶早日付清貨款而向其提供的一種價格優惠，也可以理解為債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除。

筆者認為，企業使用現金折扣收款的主要目的有兩個，一是為了儘快收回款項，為企業現金流提供保障，防止出現資金鍊緊張，甚至斷裂的風險；二是為了減少企業壞賬損失，降低財務風險。

企業一般在賒銷或採用分期收款方式時可能會產生現金折扣，一般會在合同中說明。其實質是一種融資性質的理財費用，通常表示為“折扣率/付款期限”的形式。例如：“2/10，1/20，n/30”表示如果客戶在10天內付款，銷貨方可給予客戶商品售價2%的折扣；如果客戶在20天內付款，銷貨方可給予客戶商品售價1%的折扣；如果客戶在超過20天至30天內付款，將不能享受現金折扣。

二、現金折扣的新舊收入準則對比

（一）舊收入準則：

《企業會計準則第14號——收入（2006）》規定：“第六條銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入當期損益。”

參考《企業會計準則講解2010》，企業銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入財務費用。

（二）新收入準則：

《企業會計準則第14號——收入（2017）》第十六條規定：“合同中存在可變對價的，企業應當按照期望值或最可能發生金額確定可變對價的最佳估計數，但包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時累計已確認收入極可能不會發生重大轉回的金額。企業在評估累計已確認收入是否極可能不會發生重大轉回時，應當同時考慮收入轉回的可能性及其比重。

每一資產負債表日，企業應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額。可變對價金額髮生變動的，按照本準則第二十四條和第二十五條規定進行會計處理。

常見影響可變對價的因素有：折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業績獎金、索賠等。”

若只看上述新收入準則規定，其實新準則並沒有明確提到“現金折扣”是否按照“可變對價”進行處理會計處理。但結合財政部會計司在2020年12月的問答來看，財政部已經給出

官方結論：現金折扣應當按照新收入準則中的“可變對價”進行會計處理

。

（三）分析

簡單來說，對於“現金折扣”，新舊收入準則的主要差異是：

在舊收入準則下，先按扣除現金折扣前的金額（即總額）確認收入，待發生現金折扣時計入“財務費用”科目；在新收入準則下，應該在銷售當期按照最大可獲取金額確認“合同負債——可變對價”。待實際發生現金折扣時再進行調整，不再確認財務費用，其差額計入營業收入。

三、現金折扣企業所得稅規定

（一）確認收入口徑

《國家稅務總局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）第一條規定：

債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除屬於現金折扣，銷售商品涉及現金折扣的，應當按扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現金折扣在實際發生時作為財務費用扣除。

說明：

根據上述規定可以看出，企業所得稅口徑是按扣除現金折扣前的金額確定商品銷售收入，即按“總額法”確認收入，與舊收入準則口徑下的會計處理是一致的，因此不產生稅會差異。

但新收入準則下的現金折扣，可以理解為按淨額確認收入，這就與企業所得稅口徑下按總額確認收入產生了差異。在做企業所得稅彙算清繳時，這就涉及到了調整，即把“收入”調整增加至扣除現金折扣前的金額，“財務費用”分不同情況調整增加現金折扣對應金額。

（二）判斷現金折扣真實性憑據：

根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年28號文規定）第七條：企業應將與稅前扣除憑證相關的資料，包括合同協議、支出依據、付款憑證等留存備查，以證實稅前扣除憑證的真實性。說明：由於現金折扣一般是不開具發票的，所以根據上述規定，發生現金折扣時，企業應該自行準備好合同、支出依據（包括內部和外部資料）、付款憑證（例如銀行回單）等資料備查。

四、現金折扣增值稅規定

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規定：（三）採取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天。

在前面談了準則、法規的基礎上，筆者將透過兩則案例做進一步闡述，以方便各位讀者理解筆者想要表達的內容。

五、案例分析一（跨年發生現金折扣）

某公司於2021年12月23日銷售一批商品，含稅售價為11300元，不含稅售價為10000元，稅率13%，銷售條件為2/10、1/20、n/30。買方在2021年12月31日之前未曾付款，且經再次估計，企業不可能在2022年2月2日之前付款。

（1）12月23日確認收入時：

借：應收賬款 11300元

貸：主營業務收入 9800元

合同負債-可變對價 200元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 1300元

（2）因為根據新收入準則規定，每一資產負債表日，企業應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額。

2021年12月31日，買方未曾付款。所以應在12月31日重新估計現金折扣估計金額。且因為企業不可能在22年2月2日之前付款，所以22年12月31日重新估計現金折扣金額時，估計其享受1%（10000*1%=100元）的現金折扣。說明企業12月23日確認收入時，多確認了合同負債金額100元，故衝回“合同負債”100元。

借：合同負債-可變對價 100元

貸：主營業務收入 100元

（3）稅會差異分析

不產生稅會差異。

原因：

企業在2021年12月31日之前，沒有實際收到買方付款，即沒有發生現金折扣。所以稅務上不能作為財務費用稅前列支，會計上也並沒有確認財務費用。故現金折扣當年12月31日之前不實際發生的情況下，不存在稅會差異。

六、案例分析二（不跨年發生現金折扣）

某公司於2021年8月1日銷售一批商品，含稅售價為11300元，不含稅售價為10000元，稅率13%，銷售條件為2/10、1/20、n/30。買方於2021年8月5日付款，享受現金折扣226元。

1、舊收入準則下處理方式

（1）確認商品收入時

：

借：應收賬款 11300元

貸：主營業務收入 10000元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 1300元

（2）現金折扣實現（收到貨款）時

：

借：銀行存款 11074元財務費用 226（11300*2%）元貸：應收賬款 11300元

（3）稅會差異分析

根據增值稅規定及《國家稅務總局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）規定，增值稅和企業所得稅都是按扣除現金折扣前的金額確認收入，與舊收入完全一致，不產生差異。

2、新收入準則下處理方式

（1）確認商品收入時

：

借：應收賬款 11300元

貸：主營業務收入 9800元

合同負債-可變對價 200（10000*2%）元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 1300元

說明：上述分錄中“合同負責——可變對價”金額，是企業根據以往經驗，在確認收入時，按現金折扣最可能發生的金額先估計一個數，待現金折扣真正實現的時候，若與估計的數存在差異，再進行透過“財務費用”科目進行調整。

（2）現金折扣實現（收到貨款時）

A。假設買方在合同約定的10日付款，即：可享受2%的現金折扣。

借：銀行存款 11074元

合同負債-可變對價 200元

財務費用-現金折扣 26元

貸：應收賬款 11300元

說明：買方在合同約定的10日付款，即可享受2%的現金折扣（含稅金額11300*2=226元）。但之前確認收入時，估計的“合同負債-可變對價”（200元）按照新收入準則來看是不含稅的。所以，即使確認收入時和實際收到貨款時，都是按2%確認的現金折扣。但由於核算基數不同，一個核算基數含稅，一個核算基數不含稅，所以估計的現金折扣和實際發生的現金折扣還是存在差異（226-200=26元），其差額可以透過“財務費用-現金折扣”科目調整。

（3）稅會差異分析

根據《國家稅務總局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）第一條規定：

稅法上是需要按銷售收入全額10000元確認收入的，但新收入準則下會計只確認了9800元，少確認了收入200元。所以在當年企業所得稅彙算清繳時，應將收入納稅調增200元，即應納稅所得額納稅調增200元。

稅法上將現金折扣226元作為財務費用，予以稅前列支。但會計上賬面只確認了26元，所以在做當年彙算時，應將應納稅所得額納稅調減226-26=200元。整體來看，對應納稅所得額調整金額為0元。

但收入調增，會導致廣告費、業務宣傳費等以收入為基礎的費用扣除項限額增加，這一角度來看，企業可以關注一下。

B。假設買方在20日內付款的，即：可享受1%的現金折扣。

①

借：銀行存款 11187元

合同負債-可變對價 100 （10000*1%）元

財務用-現金折扣 13元

貸：應收賬款 11300元

說明：由於確認收入時，是按2%暫估的“合同負債——可變對價”金額（10000*2%=200元），實際在收到貨款時，只發生了1%的現金折扣（11300*1%=113元），所以說明之前暫估的金額多了。根據實際發生的現金折扣比例1%核算出來的“合同負債——可變對價”為金額（10000*1%=100元），差額（113-100=13元）應是同比例下，少估計的金額13元。這13元需要透過“財務費用”科目進行調整。

②

借：合同負債-可變對價 100元

貸：主營業務收入 100元

說明：剩下多估計的1%比例的“合同負債——可變對價”金額（10000*1%=100元），客戶其實在實際付款時已經支付給企業了，企業應該補確認收入處理，同時衝回多計提的“合同負債-可變對價”。

（4）稅會處理差異

根據《國家稅務總局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）第一條規定：

稅法上需要按銷售收入全額10000元確認收入的，但新收入準則下會計只確認了9800元，少確認了收入200元。所以在當年企業所得稅彙算清繳時，應將收入納稅調增200元。

稅法上將現金折扣226元作為財務費用，予以稅前列支。但會計上賬面只確認了13元，所以在做當年彙算時，應將應納稅所得額調減226-13=213元。整體來看，最後應納稅所得額納稅調減 213-200=13元。

七、企業所得稅彙算清繳申報表如何填列

根據上述案例可以發現，現金折扣在彙算清繳時，涉及到收入調增和財務費用調增這兩塊調整事項。

1、“財務費用”調整在企業所得稅彙算清繳《A104000 期間費用明細表》“財務費用”中對應位置填列。

2、目前有業內資深前輩認為，應將現金折扣導致的收入調增金額，在企業所得稅彙算清繳時，填入A表105000中第10行“（八）銷售折扣、折讓和退回”處。但是根據A105000 《納稅調整專案明細表》填報說明：第10行“（八）銷售折扣、折讓和退回”：填報不符合稅收規定的銷售折扣、折讓應進行納稅調整的金額和發生的銷售退回因會計處理與稅收規定有差異需納稅調整的金額。

填報說明中並沒有提及“現金折扣”在此處填報。所以現金折扣收入調增的時候到底我們填在哪裡比較合適，也是筆者較為困惑的問題。今天筆者將此疑惑引出，歡迎各位專業人士分享自己的寶貴經驗和看法。

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