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能源企業變票涉嫌虛開的三大抗辯策略——以一則逃稅罪案為例

2022-09-29由 華稅 發表于 農業

進項稅抵扣怎麼做憑證

能源企業變票涉嫌虛開的三大抗辯策略——以一則逃稅罪案為例

編者按:

近年來,石化企業變票涉嫌虛開刑事案件在全國各地不斷爆發,各地司法處理及裁判結果不一,實務界爭議巨大。其中最核心的爭議焦點是將“重質油”、“原油”、“渣油”等各類組分油的發票品名變更為“燃料油”後用於虛抵消費稅的行為究竟是構成逃稅罪還是構成虛開增值稅專用發票罪。解決這一爭議問題的核心是要釐清虛開犯罪和逃稅犯罪的本質區別。筆者從一起海南省某石化企業變票案件談起。

一、案情簡述

(一)涉案事實

2021年8月,海南省稅務局稽查局透過公告送達方式,向海南省某石化企業(以下簡稱“該企業”或“某石化企業”)送達《稅務處理決定書》、《稅務行政處罰決定書》,載明張某為該企業實控人,張某利用該企業與多家公司合謀透過無貨空轉、迴圈資金走賬等手段,讓上游企業虛開品名為瀝青、重質油、MTBE、碳五、二甲苯等(非消費稅應稅產品)的增值稅專用發票,之後變更貨物品名,向下遊企業虛開品名為燃料油、石腦油等(消費稅應稅產品)的增值稅專用發票。上述行為均未依法申報繳納消費稅,被稅務機關認定為偷稅,稅務機關決定追繳消費稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加合計稅費 3。2億元,加收滯納金,處罰款1。53億元,並移送司法機關處理。

(二)爭議焦點——本案定性虛開還是逃稅?

公訴機關認為,張某作為某石化企業實控人,聯絡了其全部業務,應當對某石化企業全部犯罪行為負責,以張某涉嫌虛開增值稅專用發票罪移送起訴。

該企業辯護人提出,1)本案的犯罪主體應為某石化企業,張某僅為該企業介紹業務,業務均是某石化企業與相對方簽訂購銷合同、進行貨權轉移確認、收付款並開具發票、收取利潤,張某不是該企業法定代表人,該企業獲取的利潤也不由張某支配;2)某石化企業有真實交易行為,不存在簽訂虛假合同的行為,主觀上不具有偷逃、騙取國家稅款的目的,客觀上某石化企業變票行為涉嫌逃稅,不構成虛開增值稅專用發票罪。

(三)法院判決——被告人張某犯逃稅罪,判處有期徒刑六年

法院認為,虛開增值稅專用發票罪應當以被告人主觀上具有騙抵國家稅款的目的,客觀上造成國家增值稅稅款的損失為必要條件。雖然刑法對虛開增值稅專用發票罪採用的是簡單罪狀描述,但構成本罪要求行為人主觀上具有騙取國家稅款目的,更符合立法精神,也更符合罪責刑相適應原則。因此,法院判決被告人張某犯逃稅罪,判處有期徒刑六年。

二、石化變票涉嫌虛開的三大抗辯策略

目前,各地對於石化變票偷逃消費稅的行為之定性,還存在較大的差異,無法做到統一定性、統一裁判和量刑標準。主要原因是有的地方對於變票交易的行為模式及交易目的把握的不夠準確;對於變票企業是否存在真實貨物交易的認定過於簡單,沒有考慮到變票交易的特殊性;以及對於虛開增值稅專用發票罪的法定構成要件把握的不夠準確,導致一些地方誤將變票企業偷逃消費稅的行為錯誤定性為虛開增值稅專用發票。本文擬針對上述司法實踐中常見的易混淆情形提出逃稅罪可採用的抗辯策略,以供參考。

(一)變票交易的行為模式及交易目的在於偷逃消費稅而非增值稅

石化“變票”行為的基本模式是:具有真實生產能力的煉廠如果購入原料油等消費稅非應稅消費品,對外銷售成品油等消費稅應稅消費品,由於其進銷項發票品名變更,必須繳納相應的消費稅。為偷逃消費稅,煉廠會聯絡所謂的“變票”企業,“變票”企業不具有實際生產能力,只是負責接受原料油等進項發票,變更為成品油銷項發票,然後開具給煉廠,如此一來煉廠的進項、銷項發票品名均為成品油等消費稅應稅消費品,屬於連續生產應稅成品油的,可以抵扣或退還消費稅。企業的“變票”行為不會直接造成增值稅稅款損失,增值稅屬於流轉稅、價外稅,在貨物購銷交易鏈條中,只要存在貨物來源且貨物開始進入到購銷交易中,各環節均根據合同上所載的貨物數量及金額如實取得或開具增值稅專用發票,並據實向稅務機關申報繳納增值稅稅款,依法抵扣進項,整個交易環節不會直接造成國家增值稅稅款的損失,因此變票交易的目的並不在於虛抵增值稅稅款。

但是,企業的“變票”行為卻逃避了大量的消費稅繳納,由於消費稅是在我國境內生產、委託加工和進口應稅消費品環節徵稅,上游企業透過開具非成品油增值稅專用發票,而下游企業即生產型企業、貿易型企業,透過改變貨物名稱為成品油發票,並開出應稅消費品成品油發票,貿易公司或加工企業利用稅收徵管漏洞,逃避繳納消費稅,這種行為便造成了國家消費稅稅款的大量損失。

(二)變票交易因其特殊性而不能被簡單認定為“沒有真實貨物交易”的虛開犯罪

變票案件中的貨物一般為原油、瀝青或者其他半成品油。貨物直接從交易環節初始端企業所在地或者其油品儲存地運輸至煉化企業進行生產加工或者調和;油品購銷合同能夠證明購銷雙方以真實的意思表示達成購銷合意,成立買賣合同法律關係,符合我國《民法典》的規定;原料出入庫單和確認單、過磅單、貨權轉移憑證、銷貨單、銀行電子回單等證據材料用於證明貨權轉移;銀行電子回單證明了交易存在真實的資金流向;增值稅專用發票證明了購銷雙方取得和開具的增值稅專用發票與真實的貨物數量以及金額相符;運輸發票證明了存在真實的貨物流,貨物最終由石油煉化企業提走;記賬憑證證明了企業根據真實交易情況入賬,不存在弄虛作假虛構交易憑證的情形。

前述案例中,公訴機關指控的“迴圈資金走賬”、“無貨空轉”之事實認定需要以充足證據來支撐。不能機械粗暴的將石化貿易和傳統商貿混同,認定行為人沒有真實貨物交易因而得出構成虛開增值稅專用發票罪的簡單認定結果。

(三)“造成消費稅損失”不是虛開增值稅專用發票罪的法定要件

無論是實務界還是理論界,均認為虛開增值稅專用發票罪需要以行為人具有“騙取稅款”的目的,此處的“騙取稅款”應與逃稅罪中的“逃避繳納稅款”加以區分,避免造成此罪與彼罪的混淆。變名銷售的危害實質是煉化企業透過隱瞞其生產加工成品油的行為從而逃避其消費稅納稅義務。如果司法機關能夠查明具體實施變票、洗票的企業與煉化企業為逃避該生產環節的消費稅稅款而通謀變票的,應當進一步向交易鏈條的下游企業實施偵查並查明其逃避消費稅稅款的金額,從而確定國家消費稅損失的具體金額。需要注意的是,這一案件事實僅能印證變票企業等行為人在主觀上存在幫助其他企業逃避繳納稅款的目的,而不能印證其存在騙取稅款的目的,這也是我們堅持認為對變票企業不能以虛開增值稅專用發票罪論處的關鍵所在。綜上,“造成消費稅損失”僅能印證行為人可能具有“逃稅”的目的,但不能印證行為人具有“騙稅”目的,不具備成立虛開增值稅專用發票罪的法定要件。

三、“變票”虛開刑事風險的預防與應對

在變票案件中,刑事責任風險已開始從交易鏈條中間環節過票、變票的商貿企業向貨源企業以及購貨終端的石油煉化企業延伸,其中石油煉化企業的虛開風險以及承擔消費稅稅款損失的風險較大,石油煉化企業應對自身可能面臨的刑事以及涉稅風險有清楚的認識評估,提前做好風險應對。

(一)建立健全企業合規管理制度,將企業風險化解在前端

有條件的石化企業應組建內部合規法務部門或外聘稅務合規顧問,做到重大交易事項均有法律專業人士進行審查。並對業務、財務部門、行政管理層定期開展涉稅刑事風險防範培訓,強化經營合規意識。尤其在選擇供應商時,應充分考察供應商的基本情況,對供應商有無實體經營,有無重大稅收違法行為等情況重點核查,確保企業能夠在實際交易行為中取得合法有效的增值稅專用發票,避免因上游企業走逃(失聯)造成企業不必要的經濟損失,甚至引來虛開風險。

(二)留存交易材料,以待證明交易真實性

司法機關往往會以“交易中間環節無貨物流轉”、“迴圈交易”、“合同由一方控制”等理由認定交易不真實,並最終從“虛構交易”作出構成“虛開”的結論。交易真實性或者說整個交易過程中是否存在真實的貨物是虛開定性問題的關鍵性法律事實。在變名銷售案件中,貨物都是由終端煉化企業從貨源企業直接提貨,考慮到運輸成本等問題,中間貿易企業在交易過程中並沒有貨物的流轉,但是貨權卻在一次次交易中合法轉移。無論是中間環節的貿易企業還是石油煉化企業,都應當留存好購銷合同、增值稅專用發票、出入庫單、過磅單、運輸發票、銷售清單、記賬憑證等證據與材料,以待證明交易真實性。

(三)積極應對涉稅法律程式,避免陷入行政、刑事風險

當前,全國各地司法機關對石化企業變票案件的查處趨勢和指控邏輯有了正確的變化,許多司法機關開始認識到該類案件實質上並未造成增值稅稅款損失,而主要是為了幫助煉化企業隱瞞生產行為偷逃消費稅,因此一些司法機關開始對涉案人員以逃稅罪起訴並追究刑事責任。筆者建議,對於正在面臨變票虛開刑事責任風險的石油煉化企業,應當特別增強風險意識,提高重視程度,在面對稅務稽查或司法機關調查時,積極需求專業人士提供支援和辯護,以最大化地維護自身合法權益。